L’agevolazione per i lavoratori impatriati art. 5 del D.Lgs. n. 209/23 dal 2024, l’agevolazione fiscale ai fini IRPEF richiede almeno tre anni di residenza fiscale estera, permanenza in Italia di almeno cinque, per attività di lavoro dipendente o professionale con elevati requisiti di specializzazione. Detassazione al 50% del reddito per cinque anni.

Il 19 dicembre il Consiglio dei Ministri ha approvato il D.Lgs. riguardante la delega in tema di fiscalità internazionale. Rispetto alle bozze circolate precedentemente vi sono delle novità importanti sul regime impatriati (art. 5) che hanno parzialmente accolto le istanze recepite dalle commissioni parlamentari. Vediamo, di seguito, le principali novità per la disciplina dei lavoratori impatriati che sarà in vigore a partire dal 2024 e gli aspetti legati al regime transitorio per chi sposta la residenza in Italia entro fine anno.

Adottate in via definitiva le novità sulle agevolazioni destinate alle lavoratrici e ai lavoratori impatriati. Si torna a una esenzione pari al 50 per cento per 5 anni, cambiano anche i requisiti dal 2024: il nuovo regime prende forma nel decreto legislativo di attuazione della riforma fiscale che riguarda il versante internazionale.

Condizioni per la nuova agevolazione per i lavoratori impatriati dal 2024

Il testo della nuova agevolazione impatriati si rende applicabile per i soggetti che trasferiscono la residenza in Italia a partire dal 2024 e che soddisfano i seguenti requisiti:

• I lavoratori non sono stati fiscalmente residenti in Italia nei tre periodi d’imposta precedenti il predetto trasferimento e si impegnano a risiedere fiscalmente nel territorio dello Stato per almeno quattro anni;
• L’attività lavorativa (lavoro dipendente o lavoro autonomo come esercizio di arte o professione intellettuale) viene svolta prevalentemente nel territorio dello Stato;
• I lavoratori sono in possesso dei requisiti di elevata qualificazione o specializzazione come definiti dal decreto legislativo 28 giugno 2012, n. 108, e dal decreto legislativo 9 novembre 2007, n. 206.

L’agevolazione consiste in una detassazione ai fini IRPEF del 50% (ordinariamente) del reddito imponibile per cinque periodi di imposta. Tuttavia, vi sono una serie di novità e particolarità da tenere in considerazione.

Tabella riepilogo agevolazione impatriati

Caratteristica	Art. 5 D.Lgs. n. 209/23
Redditi agevolati	Redditi di lavoro dipendente, redditi assimilati a quelli di lavoro dipendente (es. compensi amministratori), redditi di lavoro autonomo
Reddito massimo agevolabile annuo	600.000 euro
Detassazione	50% del reddito imponibile IRPEF 60% se il lavoratore si trasferisce in Italia con un figlio minore o in caso di nascita/adozione di un minore durante il periodo di agevolazione
Periodo di residenza minimo da mantenere in Italia	4 anni
Periodo minimo di residenza fiscale estera	– 3 anni: condizione generale – 6 anni: se il lavoratore al rientro presta attività lavorativa in Italia presso lo stesso soggetto o un soggetto appartenente al gruppo per il quale è stato impegnato all’estero prima del trasferimento – 7 anni: se il lavoratore al rientro presta attività lavorativa in Italia presso lo stesso soggetto o un soggetto appartenente al gruppo per il quale il lavoratore aveva lavorato in Italia prima del trasferimento all’estero.
Luogo di svolgimento dell’attività	L’attività di lavoro dipendente o autonomo deve essere prestata prevalentemente sul territorio italiano (periodo > 183 giorni)
Qualificazione del lavoratore	I lavoratori devono essere in possesso di requisiti di elevata qualificazione o specializzazione come definiti dal D.Lgs. n. 108/12 e dal D.Lgs. n. 206/07.
Durata dell’agevolazione	5 anni

Novità agevolazione lavoratori impatriati 2024

Beneficiari

Possono accedere ai benefici fiscali previsti dal presente articolo i cittadini italiani iscritti all’Anagrafe degli italiani residenti all’estero (AIRE) nonché quelli non iscritti alla stessa Anagrafe purché abbiano avuto la residenza in un altro Stato ai sensi di una convenzione contro le doppie imposizioni sui redditi per il triennio di cui al comma 1, lettera a). Per il momento il riferimento è per i soli cittadini italiani, senza alcun riferimento a cittadini stranieri.

Attività lavorative agevolate e limiti reddituali

Per quanto riguarda i redditi oggetto di questa agevolazione rientrano tra le categorie agevolate:

• I redditi da lavoro dipendente ed i redditi assimilati a quelli di lavoro dipendente;
• I redditi di lavoro autonomo derivanti dall’esercizio di arti e professioni.

Di fatto, quindi, restano esclusi dall’agevolazione i redditi da lavoro autonomo derivanti dall’esercizio di impresa.

Per quanto riguarda l’importo dell’agevolazione, questo è pari (ordinariamente) al 50% del reddito complessivo delle categorie agevolate. Deve essere tenuto in considerazione il limite di 600.000 euro. Tale limite, come specificato dal testo del D.Lgs., è un limite annuo (non relativo al quinquennio).

Assunzioni infragruppo ammesse ma con vincoli

Rispetto alle precedenti versioni del testo, la disposizione definitiva prevede che vi possa essere attività lavorativa in Italia svolta in continuità con quella svolta all’estero. È il caso, ad esempio del lavoro in smart working con datore di lavoro non residente. Oppure, ancora, è ammessa la possibilità che vi sia datore di lavoro appartenente allo stesso gruppo multinazionale del datore di lavoro estero. Tuttavia, in questi casi sono previsti requisiti particolari di permanenza estera da rispettare, ovvero:

• Sei periodi di imposta esteri precedenti al rientro. Questo per i lavoratori che non siano stati in precedenza impiegati in Italia a favore dello stesso soggetto o di un soggetto appartenente al suo stesso gruppo. Si tratta di situazioni di assunzione diretta all’estero;
• Sette periodi di imposta esteri precedenti al rientro. Nel caso in cui il lavoratore, prima del suo trasferimento all’estero, è stato impiegato in Italia in favore dello stesso soggetto oppure di un soggetto appartenente al suo stesso gruppo. Situazione di precedente assunzione in Italia e successivo trasferimento oltreconfine.

Di fatto, quindi, tale disposizione appare volta a disincentivare la possibilità di usufruire dell’agevolazione a seguito di distacchi internazionali.

Nel testo non vi sono riferimenti a passaggi del lavoratore dalla stabile organizzazione estera alla casa madre italiana o il contrario. Tuttavia, si attendono chiarimenti, anche se potrebbero ritenersi possibili.

Lavoratori con figli minori

Per i soggetti che si trasferiranno in Italia con un figlio minore la percentuale di detassazione del reddito agevolato sarà del 60% (rispetto a quella del 50% ordinariamente prevista). Lo stesso incremento dell’agevolazione si applica anche a coloro che diventeranno genitori o che adotteranno un minore durante il periodo di fruizione del regime impatriati. Deve essere precisato che per questa maggiorazione è richiesto il requisito che il figlio minore sia e mantenga la residenza fiscale in Italia.

Il beneficio della maggiore detassazione può essere applicato a partire dal periodo di imposta in corso alla nascita del figlio o dell’adozione e per il tempo residuo del quinquennio agevolato.

I requisiti di elevata specializzazione e qualificazione per i lavoratori impatriati

La principale novità di questa nuova agevolazione riguarda i requisiti di elevata specializzazione e qualificazione che deve avere il lavoratore. Il riferimento può essere dato dalla Circolare n. 17/E/2017 (§ 3.2) dell’Agenzia delle Entrate la quale riprende quanto indicato dal decreto legislativo 28 giugno 2012, n. 108, e dal decreto legislativo 9 novembre 2007, n. 206 e che di seguito riportiamo.

Riguardo al concetto di lavoratori con elevata qualificazione o specializzazione può farsi riferimento a quanto previsto dal decreto legislativo 28 giugno 2012, n. 108, il quale, recependo la Direttiva europea n. 2009/50/CE, prevede che tale requisito ricorre nelle ipotesi di:

• Conseguimento di un titolo di istruzione superiore rilasciato da autorità competenti nel Paese dove è stato conseguito che attesti il completamento di un percorso di istruzione superiore di durata almeno triennale e della relativa qualifica professionale superiore, rientrante nei livelli:
  • 1 (legislatori, imprenditori e alta dirigenza);
  • 2 (professioni intellettuali, scientifiche e di elevata specializzazione) e
  • 3 (professioni tecniche) della classificazione ISTAT delle professioni CP 2011, attestata dal paese di provenienza e riconosciuta in Italia;
• Possesso dei requisiti previsti dal decreto legislativo 6 novembre 2007, n. 206, limitatamente all’esercizio delle professioni ivi regolamentate. Si tratta delle seguenti professioni: farmacista, architetto, ostetrica, veterinario, odontoiatra, infermiere, medico chirurgo.

Importante evidenziare che il requisito della laurea non per forza deve essere stato conseguito all’estero. La stessa, infatti, può anche essere stata conseguita nel periodo precedente l’espatrio. In particolare, la Circolare n. 17/E/2017 ha precisato che occorre essere in possesso di un titolo di istruzione superiore rilasciato da autorità competente, quindi anche una laurea presa all’estero (o in Italia). Oppure, l’attestato legato ad un completamento di un percorso di studi di almeno tre anni.

Proroga triennale ma solo per i rientri 2024

Deve essere evidenziato anche che il periodo ordinariamente oggetto di agevolazione (quindi il quinquennio) può essere prorogato di un ulteriore triennio. Nel caso la detassazione del reddito resta ferma nella misura del 50%, e sempre verificando i requisiti di accesso del nuovo regime. Questa estensione, tuttavia, appare limitata alla specifica ipotesi del trasferimento della residenza anagrafica nel corso del 2024 e all’acquisto di un immobile residenziale adibito ad abitazione principale in Italia entro il 31 dicembre 2023, e comunque nei 12 mesi precedenti al trasferimento in Italia. In attesa di chiarimenti, sicuramente utili, appare una estensione legata ai soggetti che avevano già programmato un rientro in Italia con l’acquisto di un immobile (immaginando di poter usufruire dell’estensione dell’agevolazione di un quinquennio come era previsto nell’agevolazione previgente).

Regime transitorio per i rientri fino al 31 dicembre

La norma introduce un particolare regime transitorio per i soggetti che, pur acquisendo la residenza fiscale italiana nel 2024, abbiano provveduto ad iscrivere all’anagrafe italiana entro il 31 dicembre 2023. In pratica, si tratta dei soggetti iscritti all’anagrafe dal 4 di luglio al 31 dicembre del 2023. Inoltre, il regime transitorio trova applicazione anche per i rapporti di lavoro sportivo che hanno stipulato il relativo contratto entro la stessa data.

Questi soggetti, verificandone i relativi requisiti, hanno la possibilità di poter usufruire dell’agevolazione “precedente“, ovvero quella prevista dall’art. 16 del D.Lgs n. 147/15.

Conclusioni

Il testo della nuova agevolazione per i lavoratori impatriati appare sicuramente con requisiti più stringenti rispetto alla norma precedentemente in vigore. Il periodo agevolato è minore, i requisiti comprendono l’elevata qualificazione e specializzazione, il periodo all’estero e quello di impegno a restare in Italia sono più lunghi. Inoltre, l’importo dell’agevolazione è inferiore rispetto al passato. In ogni caso, in attesa della pubblicazione del testo e dell’uscita dei relativi chiarimenti queste sono le informazioni attualmente a disposizione.

Dal 2024 ad essere agevolati saranno soltanto lavoratori con elevata specializzazione o qualificazione, per lo svolgimento di attività di lavoro dipendente (o assimilato) o autonomo (pare non vi sia più traccia del reddito di impresa). Tali lavoratori saranno chiamati a verificare la presenza della qualificazione lavorativa o della specializzazione, aspetto non sempre semplice da verificare e saranno chiamati a verificare un periodo all’estero di almeno 3 anni ed un mantenimento della residenza fiscale in Italia per almeno cinque anni. In caso contrario è prevista la restituzione dell’imposta non versata e l’applicazione di sanzioni ed interessi.

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